Оптимизация документооборота по НДС

Счет-фактура должен быть выставлен, в том числе в течение 5 календарных дней с момента отгрузки товаров, (работ, услуг). Но с какого момента нужно отсчитывать указанный пятидневный срок?

В том случае, когда речь идет об оказании услуг, в этой части имеются определенные особенности. Дело в том, что услуги, как говорится, услугам рознь. Как минимум их можно поделить на "долгоиграющие" (например, аренда) и обычные, то есть разовые, к примеру, услуги по доставке товара.

В общем случае пятидневный срок на выставление счета-фактуры исчисляется с даты первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя этих услуг. Данный подход основан на том, что ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. №402-ФЗ гласит, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичными учетными документами. При этом в соответствии с ч. 2 данной нормы "первичка" должна включать в себя в качестве обязательных реквизитов дату составления документа и содержание факта хозяйственной жизни. А потому и в целях обложения НДС нужно отталкиваться от даты первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (Письма Минфина от 17 июля 2015 г. №07-01-06/41127, от 26 марта 2015 г. №03-07-11/16655 и т.д.).

Вопрос, касающийся определения временного интервала, в течение которого должен быть выставлен счет-фактура, актуален и для случаев, когда мы имеем дело с длящимися услугами, которые оказываются из месяца в месяц. Наиболее наглядный пример – договор аренды помещения или же транспортного средства.

В Письме от 25 июня 2008 г. №07-05-06/142 Минфин выразил мнение, что моментом определения базы по налогу при оказании услуг в течение длительного срока следует считать наиболее раннюю из дат: день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг либо последний день налогового периода, в котором оказываются эти услуги. То есть, по мнению чиновников, при оказании услуг в течение длительного срока выставление счетов-фактур не позднее 5 дней считая со дня окончания квартала не противоречит нормам Кодекса (см. также Письмо ФНС от 19 июня 2013 г. №ЕД-4-3/11044@).

В то же время нельзя не отметить, что Кодексом оформление счетов-фактур по итогам квартала (налогового периода) не предусмотрено. Поэтому безопаснее все же выставлять счета-фактуры по "долгоиграющим" услугам ежемесячно, то есть искомый пятидневный срок определять по окончании месяца, в котором были оказаны услуги. Тем более что и в бухгалтерском учете доходы от предоставления имущества в аренду признаются ежемесячно (п. 12 ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина от 6 мая 1999 г. №32н). Естественно, это мы говорим о случаях, когда услуги по аренде оказывались на протяжении полного месяца, – иначе в соответствии с п. 3 ст. 168 Кодекса счет-фактура выставляется в течение пяти дней после окончания срока аренды.

Оптимизация документооборота по НДС

Организации, которые оказывают услуги, нередко имеют постоянных заказчиков. Более того, зачастую одному и тому же покупателю оказывается целый комплекс услуг. К примеру, помимо аренды помещения ему оказываются услуги по охране, уборке и т.д. и т.п. В таких ситуациях возникает вопрос: а можно ли оптимизировать документооборот по НДС, включив весь комплекс предоставленных услуг заказчику?

На самом деле Кодекс подобного рода оптимизацию не запрещает. И даже контролирующие органы согласны с тем, что в нем не содержатся требования о выставлении отдельного счета-фактуры на каждый вид услуг, оказанных одному покупателю (см. Письма Минфина от 10 ноября 2015 г. №03-07-09/64493, от 6 апреля 2015 г. №03-07-14/19170 и т.д.).

Тем не менее, решив подобным образом упростить документооборот, нужно учитывать два важных момента.

Во-первых, речь идет об упомянутом нами пятидневном сроке, который Кодексом отведен для выставления счета-фактуры. "Отгрузочный" счет-фактура как минимум не может быть выставлен до отгрузки. Соответственно, если данный факт выявится, то налоговики, скорее всего, заказчику услуг откажут в вычете входного НДС (Письма Минфина от 9 ноября 2011 г. №03-07-09/39, от 17 февраля 2011 г. №03-07-08/44). Ведь при таких обстоятельствах имеет место факт нарушения требований заполнения счета-фактуры. По этой же причине не нужно выходить за "крайний" срок, отведенный на выставление счета-фактуры.

Тот факт, что даты в "первичке" и счете-фактуре не совпадают, вовсе не свидетельствует о том, что счет-фактура составлен с нарушением установленного порядка. Ведь НК РФ отводит налогоплательщику пять дней с даты составления соответствующего первичного документа. Так что в данном случае расхождение (если оно, конечно, не выходит за рамки пятидневного срока) является явлением нормальным.

Во-вторых, в таких комплексных счетах-фактурах следует каждый вид оказанных услуг показывать отдельной строкой. Какие-либо обобщения в данном случае опять же могут стать основанием для отказа в вычете по НДС. Дело в том, что в силу пп. 5 п. 5 ст. 169 Кодекса в "отгрузочных" счетах-фактурах должны быть указаны наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания). Аналогичное положение закреплено в пп. "а" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры (Постановлением Правительства от 26 декабря 2011 г. №1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость"). При этом, как известно, отдельные ошибки, допущенные при составлении счетов-фактур, не являются основанием для отказа в применении вычетов (п. 2 ст. 169 НК). Однако в данном случае речь идет только о таких ошибках, которые не препятствуют налоговым органам при проведении проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товара (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также ставку налога. Соответственно, наименование оказанных услуг является существенным реквизитом счета-фактуры. Поэтому в этой части "оптимизировать" (то есть обобщать) их наименование в счетах-фактурах более чем рискованно.